В соответствии со ст.57 Трудового кодекса РБ (далее - ТК) заработная плата - совокупность вознаграждений, исчисляемых в денежных единицах или (и) натуральной форме, которые наниматель обязан выплатить работнику за фактически выполненную работу, а также за периоды, включаемые в рабочее время.

Но заработная плата является не только «внутренним делом» нанимателя и работника. Заработная плата, начисляемая работникам, служит базой для исчисления и уплаты ряда налогов, сборов и иных отчислений.

Отчисления в Фонд социальной защиты населения

Как определено ст.2 Закона РБ от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь» (с изменениями и дополнениями по состоянию на 19 июля 2006 г.), объектом для начисления обязательных страховых взносов в Фонд для работодателей и работающих граждан являются все виды выплат в денежном и (или) натуральном выражении, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования (далее - выплаты), включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных перечнем видов выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в Фонд социальной защиты населения Минтруда и соцзащиты РБ (далее - ФСЗН), утверждаемым Советом Министров РБ.

Согласно ст.1 этого Закона плательщиками обязательных страховых взносов в ФСЗН являются работодатели - юридические лица (включая юридические лица с иностранными инвестициями, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь), их представительства, филиалы и индивидуальные предприниматели, предоставляющие работу гражданам по трудовым договорам, гражданско-правовым договорам, предметом которых являются оказание услуг, выполнение работ и создание объектов интеллектуальной собственности (далее - гражданско-правовой договор), физические лица, предоставляющие работу гражданам по трудовым договорам, а также юридические лица, предоставляющие работу на основе членства (участия) в юридических лицах любых организационно-правовых форм.

Соответственно выплата заработной платы «в конверте» без отражения таких сумм в бухгалтерском учете является сокрытием объекта для начисления страховых взносов, что в свою очередь влечет наступление ответственности по ст.11.20 Кодекса Республики Беларусь об административных правонарушениях (далее - КоАП).

Статьей 11.20 КоАП предусмотрена ответственность и должностных лиц, и самого юридического лица. Как правило, к ответственности привлекается руководитель юридического лица.

Указанный в части второй ст.11.20 КоАП штраф в размере 40% от доначисленной (начисленной) суммы страховых взносов налагается дополнительно к взысканию самой доначисленной суммы взносов и пеней. Пеня начисляется в размере 1/360 учетной ставки Нацбанка РБ от доначисленной суммы страховых взносов за каждый день неуплаты.

Кроме того, лица, не отражающие в учете реально начисленную заработную плату, соответственно представляют недостоверную отчетность в органы ФСЗН, что влечет за собой наступление ответственности по ст.11.56 КоАП.

Уплата подоходного налога

Заработная плата также является объектом обложения подоходным налогом в соответствии с Законом РБ от 21.12.1991 № 1327-XII «О подоходном налоге с физических лиц» (с изменениями и дополнениями по состоянию на 29 декабря 2006 г.). Согласно ст.20 указанного Закона белорусские организации, индивидуальные предприниматели, иностранные организации, осуществляющие деятельность на территории Республики Беларусь через постоянные представительства, постоянные представительства международных организаций в Республике Беларусь, дипломатические и приравненные к ним представительства иностранных государств в Республике Беларусь, от которых плательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у плательщика и перечислить в бюджет сумму налога. Налоговые агенты обязаны удержать исчисленную сумму налога непосредственно из доходов плательщика при их фактической выплате. Такие организации признаются налоговыми агентами, имеют права и несут обязанности в соответствии со ст.23 Налогового кодекса РБ (в т.ч. по учету объектов налогообложения). Удержание у плательщика исчисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом плательщику, при фактической выплате указанных денежных средств плательщику либо по его поручению третьим лицам.

Таким образом, организация, выплачивающая заработную плату «в конверте», не удерживает подоходный налог в установленном размере. Хотя такая организация признается всего лишь налоговым агентом, тем не менее она является обязанной по уплате подоходного налога с наступлением такой же ответственности, как и для самого плательщика.

Ответственность за неуплату налогов предусмотрена ст.13.6 КоАП, а также подп.1.5 п.1 и подп.2.7 п.2 Указа Президента РБ от 30.06.2006 № 419 «О дополнительных мерах по регулированию налоговых отношений» (далее - Указ № 419).

Следует отметить, что уклонение от уплаты налогов в крупном (свыше 250 базовых величин, но менее 1000 базовых величин) и в особо крупном размере (свыше 1000 базовых величин) влечет наступление уголовной ответственности по ст.243 Уголовного кодекса РБ.

При этом необязательно, чтобы указанная сумма неуплаченного налога имелась у одного лица. Учитываться будет суммарное уклонение от уплаты налогов по всем работникам.

Аналогично, как и с учетом объектов для начисления страховых взносов, за нарушение порядка учета объектов налогообложения предусмотрена ответственность ст.13.5 КоАП, подп.1.4 п.1 и подп.2.5 п.2 Указа № 419.

29.10.2007 г.

Максим Половинко, юрист

Материал подготовлен редакцией журнала «Юрист»

До настоящего времени остается актуальной проблема выплаты заработной платы «в конвертах». Фактическая заработная плата некоторых работников коммерческих организаций значительно выше той, которая отражена в ведомостях выплаты заработной платы и иных бухгалтерских документах.

Выплачивая заработную плату «в конверте», руководители организаций пытаются снизить издержки на оплату труда и, фактически уходя от отчислений в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты РБ (далее - ФСЗН), стремятся минимизировать налоговые платежи незаконным путем. Чем это грозит? Кроме того, что с юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, выплативших (выдавших) доходы физическим лицам без отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности, взыскиваются налоги, сборы, другие обязательные платежи в бюджет и пени за несвоевременную их уплату, за уклонение от уплаты налогов предусмотрена административная, а также уголовная ответственность.

В то же время работники, получающие заработную плату «в конверте», с которой не удержаны и не перечислены в бюджет подоходный налог, отчисления в ФСЗН, теряют социальную защищенность: пособия по нетрудоспособности, пенсии, иные социальные выплаты будут исчислены им исходя из официальной, отраженной в бухгалтерском учете организации заработной платы.

Рано или поздно физические лица, получающие заработную плату «в конверте», а иногда и их наследники, имеющие право на получение социальных выплат в связи со смертью кормильца, сталкиваются с последствиями противозаконной формы оплаты их труда.

Разрешать возникшие проблемы приходится государственным органам и суду.

Фабула дела

Налоговым органом была проведена выездная комплексная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «Н» (далее - ООО «Н») за период с 30 декабря 2006 г. по 31 мая 2008 г.

По результатам проверки был составлен акт от 25.07.2008, а также вынесено решение от 28.08.2008 № 7-2-7/313.

Согласно указанному решению ООО «Н» обязано уплатить в бюджет 1 591 478 руб. подоходного налога и 96 701 руб. пени.

В ходе проверки налоговым органом были установлены нарушения ООО «Н» подп.3.1 п.3 ст.23 Общей части Налогового кодекса РБ (далее - НК), п.1 ст.2, п.1 ст.5, п.1 ст.20 Закона РБ от 21.12.1991 №1327-ХII «О подоходном налоге с физических лиц» (далее - Закон о подоходном налоге), выразившиеся в том, что организация не включила в совокупный годовой доход, не исчислила и не уплатила в бюджет подоходный налог с заработной платы, выплаченной наличными денежными средствами.

Выводы налогового органа были основаны на заключении Управления Департамента финансовых расследований (далее - УДФР) Комитета государственного контроля РБ (далее - Комитет госконтроля РБ) по Гродненской обл. о выплате (выдаче) физическим лицам в ООО «Н» доходов с нарушением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и отчетности, а также на пояснениях бывшего работника ООО «Н» гражданина Б.

Не согласившись с вынесенным решением, ООО «Н» обратилось в суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции Министерства по налогам и сборам РБ (далее - ИМНС) от 28.08.2008 № 7-2-7/313.

Позиция заявителя

По мнению заявителя, налоговый орган при проведении проверки допустил грубое нарушение требований нормативных актов (пп.113, 173, 174 Инструкции о порядке организации и проведения проверок налоговыми органами, утвержденной постановлением МНС РБ от 29.12.2003 № 124 (далее - Инструкция № 124), Указа Президента РБ от 15.11.1999 № 673 «О некоторых мерах по совершенствованию координации деятельности контролирующих органов Республики Беларусь», ст.21 НК).

Кроме того, по мнению заявителя, заключение УДФР не является безусловным основанием для доначисления подоходного налога, а объяснения гражданина Б., бывшего работника ООО «Н», не могли быть приняты контролирующим органом во внимание, поскольку не являются правдивыми.

Позиция заинтересованного лица (инспекция Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь)

В отзыве ИМНС заявленное требование не признала, указав на то, что выводы инспекции, изложенные в п.9 (Результаты проверки правильности удержания, полноты и своевременного перечисления в бюджет подоходного налога, удержанного из заработной платы и других доходов физических лиц) акта проверки от 25.07.2008 о доначислении оспариваемых сумм основаны на объяснениях гражданина Б., бывшего работника ООО «Н», а также заключении УДФР о выплате (выдаче) ООО «Н» доходов физическим лицам с нарушением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и отчетности.

В обоснование своей позиции ИМНС ссылалась на подп.1.2 п.1 постановления МНС РБ от 16.12.2002 № 105 «О порядке исчисления с юридических лиц и индивидуальных предпринимателей сумм налогов, сборов, других обязательных платежей в бюджет и наложений штрафов» (далее - постановление МНС № 105), в соответствии с которым основанием для исчисления сумм налогов, сборов, других платежей в бюджет, наложения штрафов являются документы, свидетельствующие о нарушении законодательства, в т.ч. заключения органов финансовых расследований Комитета госконтроля РБ.

Решение суда

Рассмотрев материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон, допросив свидетелей, изучив и оценив заключение эксперта, в совокупности с другими доказательствами хозяйственный суд пришел к следующим выводам.

Согласно выясненным обстоятельствам гражданка Е. обратилась с заявлением в УДФР Комитета госконтроля РБ по Гродненской обл. для проведения проверки правильности и полноты начисления и выплаты заработной платы ее мужу гражданину Е., работнику ООО «Н», погибшему в результате несчастного случая в организации. В заявлении гражданка Е. указала, что до трагической гибели ее муж ежемесячно получал заработную плату в размере 1 700 000 руб., но, когда вопрос коснулся пенсионных выплат, оказалось, что по документам он имел заработную плату в размере 550 000 руб.

Согласно объяснениям бывшего работника ООО «Н» гражданина Б. он вместе со своим напарником гражданином Е. действительно получал заработную плату больше указанной по документам, поскольку за каждый рейс в г.Москва им дополнительно выплачивалось по 220 000 руб. Денежные средства им выдавал директор ООО «Н».

Опрошенный инспектором УДФР директор ООО «Н» факты выплаты дополнительных денежных средств не признал.

По результатам рассмотрения заявления гражданки Е. на основании постановления МНС № 105 УДФР было вынесено заключение о выплате (выдаче) физическим лицам Б. и Е. в ООО «Н» доходов с нарушением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и отчетности. В соответствии с указанным заключением гражданину Б. за период с марта по декабрь 2007 г. выплачена сумма в размере 9 680 000 руб., гражданину Е. за период с марта по август 2007 г. выплачена сумма в размере 3 080 000 руб. В нарушение п.1 ст.2, п.1 ст.5, п.1 ст.20 Закона о подоходном налоге заработная плата, выплаченная наличными деньгами, не включена ООО «Н» в совокупный доход, и по ней не исчислен и не уплачен в бюджет подоходный налог.

В подп.1.1 п.1 постановления МНС № 105 разъяснено, что с юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, выплативших (выдавших) доходы физическим лицам без отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности, взыскиваются налоги, сборы, другие обязательные платежи в бюджет, штрафы.

Для доначисления налогов данное заключение было направлено в ИМНС.

В соответствии с абзацами 3 и 4 п.174 Инструкции № 124 документальные доказательства закрепляются либо ссылками на конкретные документы бухгалтерского и (или) налогового учета и другие документы, связанные с налогообложением плательщика (иного обязанного лица), либо их приложением (копий) к акту проверки в результате изъятия из учета плательщика (иного обязанного лица) в порядке, установленном Инструкцией № 124. Показания (объяснения) физических лиц, в т.ч. те, которые были даны органам финансовых расследований или другим правоохранительным органам, могут использоваться налоговыми органами в качестве доказательств.

Оценив в совокупности объяснения физических лиц (гражданки Е. и гражданина Б., допрошенных в судебном заседании в качестве свидетелей), заключение органа финансовых расследований, акт проверки налогового органа, суд признал их достаточными для вывода о том, что ООО «Н» выплачивало своим бывшим работникам гражданам Е. и Б. денежные средства без отражения их по счетам бухгалтерского учета. Полученный гражданами Б. и Е. доход в указанных в материалах проверки суммах является объектом налогообложения в соответствии с законодательством о подоходном налоге.

С учетом изложенного суд пришел к выводу о том, что заявленное требование удовлетворению не подлежит в связи с его необоснованностью.

Решением хозяйственного суда Гродненской обл. от 14.07.2009 в удовлетворении заявления ООО «Н» о признании недействительным решения ИМНС отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 11.08.2009 решение хозяйственного суда первой инстанции оставлено без изменения, апелляционная жалоба налогового органа - без удовлетворения.

15.02.2010 г.

Светлана Дубай, судья хозяйственного суда Гродненской области

Юлия Баклажец, стажер судьи хозяйственного суда Гродненской области